Руководства, Инструкции, Бланки

приказ на списание рекламной продукции образец img-1

приказ на списание рекламной продукции образец

Категория: Бланки/Образцы

Описание

Расходы на подарки с логотипом: как избежать ошибок в налоговом учете (прибыль и НДС)

Расходы на подарки с логотипом: как избежать ошибок в налоговом учете (прибыль и НДС).

14 декабря 2012

В период праздников многие организации для поддержания взаимного сотрудничества дарят контрагентам сувениры с логотипом фирмы (календари, ручки, ежедневники и т. п. ). Казалось бы, учет подобных расходов довольно прост, однако практика аудиторских проверок показывает, что ошибки встречаются довольно часто. В статье мы рассмотрим, как правильно отразить в налоговом учете такие затраты и какова позиция в отношении них чиновников и арбитров.

Налог на прибыль: рекламные или представительские расходы?


Учет расходов на сувениры, передаваемые контрагентам, во многом зависит от того в рамках какого мероприятия они передаются:
1) имеет место рекламная акция (рекламные расходы);
2) проведен официальный прием и обслуживание представителей других организаций (представительские расходы).
Согласно подпункту 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Обратимся к положениям Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ «О рекламе» и определим: какую продукцию можно отнести к рекламной. Согласно статье 3 этого закона реклама - это информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирования и поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.
Следовательно, для признания тех или иных расходов рекламными соответствующая информация должна распространяться среди неопределенного круга лиц.
Мнение Федеральной антимонопольной службы о том, какую продукцию следует считать рекламной и кого - неопределенным кругом лиц, содержится в письмах[1] :
- от 23.01.2006 N АК/582 «О рекламе на сувенирную продукцию»;
- от 30.10.2006 N АК/18658 «О рекламной продукции»;
- от 05.04.2007 N АЦ/4624 «О понятии "неопределенный круг лиц».
ФАС разъясняет следующее. Под понятием «неопределенный круг лиц» понимаются те лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации объекта рекламирования. Такой признак рекламной информации, как предназначенность для неопределенного круга лиц, означает отсутствие в рекламе указания о неком лице или лицах, для которых реклама создана и на восприятие которых она направлена. Раздача сувенирной продукции с логотипом организации признается распространением среди неопределенного круга лиц, если заранее невозможно определить всех тех лиц, до которых такая информация будет доведена. Нанесение логотипов на сувенирную продукцию (авторучки, футболки, пакеты, календари и прочее) осуществляется в рекламных целях, независимо от дальнейшего распространения данной продукции сотрудникам, партнерам данной организации или третьим лицам, в том числе на безвозмездной основе. Исходя из вывода ФАС, можно предположить, что если на сувенирной продукции получатели рекламной информации конкретно не поименованы и она передается в соответствии с обычаем делового оборота в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества представителям других организаций, то ее стоимость относится к рекламным расходам. Такого же мнения придерживается московская налоговая служба в письме УФНС России по г. Москве от 30.04.2008 N 20-12/041966.2. Рекламные расходы на покупку и нанесение логотипа на сувениры, понесенные организацией в течение отчетного (налогового) периода нормируются и признаются для целей налогообложения в размере, не превышающем 1% выручки от реализации за период[2] .
Для документального подтверждения факта осуществления рекламных расходов, фирме необходимо оформить расходные документы, например накладную на передачу сувениров работнику, ответственному за их распространение, и отчет этого сотрудника о проделанной работе. В первичных документах, на выбытие вручаемых подарков, достаточно указывать только их стоимость и количество без указания адресата. Этот факт подтвердит, что информация о товарах направлена неопределенному кругу лиц, и поэтому такие расходы можно считать расходами на рекламу. Если организация сможет создать такие условия, то можно рассматривать распространение сувенирной продукции в качестве рекламных нормируемых расходов.
Согласно подпункту 22 пункта 1 статьи 264 НК РФ представительские расходы. связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Согласно пункту 2 статьи 264 НК РФ к ним относятся:
1) затраты на проведение официального приема (завтрака, обеда или аналогичного мероприятия):
- представителей других организаций для установления и поддержания взаимного сотрудничества;
- участников, прибывших на заседание совета директоров (правления);
- официальных лиц организации-налогоплательщика;
2) издержки на транспортное обеспечение доставки указанных лиц до места проведения мероприятия и обратно;
3) буфетное обслуживание во время переговоров;
4) оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате организации, на период проведения мероприятия.
По мнению финансового ведомства, перечень представительских расходов закрыт и не включает в себя затраты на покупку сувениров в подарок контрагентам[3]. А вот налоговики придерживаются иного мнения: если сувениры с символикой вручаются представителям фирм-партнеров во время официального приема в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, их стоимость относится в целях налогообложения к представительским расходам[4]. Такого же мнения придерживаются и арбитры[5] .
Для целей налогообложения эти расходы признаются в пределах лимита: не более 4% от расходов на оплату труда за отчетный (налоговый) период[6] .
Представительские расходы учитываются при определении налоговой базы только если они экономически обоснованы и документально подтверждены. Документами, служащими для подтверждения представительских расходов, являются[7] :
1) приказ руководителя организации об осуществлении расходов на указанные цели;
2) смета представительских расходов (там должна фигурировать цена сувенирной продукции);
3) договор на изготовление сувенирной продукции, первичные документы на ее передачу и списание;
4) акт об осуществлении представительских расходов, подписанный руководителем организации, с указанием сумм фактически произведенных расходов;
5) отчет по произведенным представительским расходам. В нем отражаются:
- цель и результаты проведения представительского мероприятия;
- дата и место проведения;
- программа мероприятия;
- состав приглашенной делегации;
- участники принимающей стороны;
- величина расходов на представительские цели.
При вручении сувениров конкретным лицам следует составить ведомость выдачи подарков. Утвержденных форм по учету переданной сувенирной продукции не существует. По этой причине составление данной ведомости зависит от правил документооборота конкретной организации.

НДС
Безвозмездная передача сувениров третьим лицам в целях налогообложения НДС приравнивается к реализации товаров, поэтому у организации возникает обязанность исчислить и уплатить налог[8]. Если компания учла расходы как рекламные и оформила для этого все необходимые документы, передача на сторону сувениров, расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб. от обложения НДС освобождается[9]. В НК РФ не указано, как определять себестоимость рекламных товаров - с учетом входного НДС или без. По мнению Минфина, для освобождения от НДС, стоимость товаров, распространяемых в рекламных целях не должна превышать 100 рублей с учетом сумм входного налога[10]. Таким образом, если стоимость одного сувенира составляет 100 и менее рублей с учетом НДС, объекта налогообложения при его передаче не возникает. При этом суммы входного НДС включаются в стоимость рекламной продукции[11] .
Если расходы на приобретение (создание) одного сувенира превышают 100 рублей с учетом предъявленного налога, то передача таких товаров признается объектом обложения НДС. К примеру, если цена одной ручки 106,20 руб. (в т.ч. НДС - 16,20 руб.), воспользоваться освобождением от НДС организация не сможет. Налоговой базой признается рыночная стоимость передаваемой продукции[12]. Входной налог принимается к налоговому вычету[13] .
Обратите внимание! Не смотря на Постановление Президиума ВАС России от 06.07.2010 N 2604/10, в котором указано, что правило о нормировании вычета распространяется только на командировочные и представительские расходы, прямо поименованные в пункте 7 статьи 171 НК РФ, Минфин продолжает настаивать, что и по рекламным расходам, признаваемых для целей налогообложения прибыли в пределах 1% от выручки, вычет НДС подлежит нормированию[14] .
Важно! Если организация осуществляет как облагаемые, так и необлагаемые НДС операции она обязана вести раздельный учет входного НДС в порядке, установленном пунктом 4 статьи 170 НК РФ, в том числе и по НДС общехозяйственного назначения. Однако расходы на покупку сувениров, как правило, не велики. Поэтому, если в налоговом периоде доля совокупных расходов на покупку сувениров, передача которых освобождена от НДС, не превышает 5 % общей величины совокупных расходов организации, раздельный учет можно не вести, закрепив это положение в налоговой учетной политике. В таком случае, сумма входного НДС подлежит налоговому вычету[15] .
При расчете совокупных расходов на производство учитываются не только прямые, но и общехозяйственные расходы[16]. Иными словами, при определении доли затрат, приходящейся на необлагаемую НДС деятельность, в общей сумме затрат необходимо учесть не только прямые затраты на покупку сувениров дешевле 100 рублей, но и часть общехозяйственных расходов, относящихся к этому виду деятельности.
Также отметим, что пункт 5 статьи 149 НК РФ позволяет налогоплательщику при осуществлении необлагаемой НДС деятельности (в нашем случае это передача в рекламных целях товаров стоимостью не более 100 рублей) отказаться от освобождения таких операций. Для этого нужно представить соответствующее заявление в налоговый орган по месту учета в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения.
В том случае, если сувениры передаются в процессе официальных встреч (переговоров) и организация включает их стоимость в состав представительских расходов ситуация с НДС совсем иная.
Поскольку продукция предназначена заранее определенному кругу лиц, речи о рекламном характере расходов не идет. Поэтому освобождение от НДС по подпункту 25 пункта 3 статьи 149 НК РФ к анализируемой ситуации неприменимо. Стоимость переданных сувениров облагается НДС в общеустановленном порядке, независимо от величины расходов на приобретение их единицы (более или менее 100 рублей).
НДС, уплаченный при покупке продукции, списанной впоследствии в составе представительских расходов, подлежит налоговому вычету в размере норматива, установленного для таких расходов главой 25 НК РФ[17]. Налоговым периодом по НДС является квартал, а по налогу на прибыль - год. Возникает вопрос: вправе ли организация в следующих кварталах допринять к вычету сверхнормативный НДС, если при расчете налоговой базы нарастающим итогом расход перестал быть сверхнормативным и учитывается в целях налогообложения прибыли в полном объеме? Минфин России в письме от 06.11.2009 N 03-07-11/285 разъяснил особенности вычетов НДС в указанной ситуации: суммы налога по сверхнормативным расходам, не принятые к вычету в одном налоговом периоде календарного года, принимаются к вычету в тех налоговых периодах по НДС, когда данные расходы принимаются в целях налогообложения прибыли. Следовательно, корректировать налоговую базу по НДС за прошлые периоды не требуется. Не зачтенная в предыдущем квартале сумма "входного" НДС принимается к вычету непосредственно в текущем периоде.
А вот сверхлимитный НДС при исчислении налога на прибыль в составе расходов не учитывается[18]
Итак, налоговый учет при передаче сувениров с логотипом контрагентам зависит от того, как оформлено мероприятие (рекламная акция или официальная встреча).

Аудитор,Куратор по вопросам налогообложения
и бухучета ООО «ПРАВОВЕСТ Аудит» Ирина Остафий

[1] направлены налоговым органам для использования в работе письмом ФНС России от 25.04.2007 N ШТ-6-03/348@;

[2] п. 4 ст. 264 НК РФ;

[3] письма Минфина России от 08.10.2012 N 03-03-06/1/523, от 16.08.2006 N 03-03-04/4/136;

[4] письма УФНС России по г. Москве от 30.04.2008 N 20-12/041966.2, МНС России от 16.08.2004 N 02-5-10/51;

[5] постановления ФАС Московского округа от 05.10.2010 N КА-А41/11224-10, от 31.01.2011 N Ф05-16032/2010 по делу N А40-55061/2010;

[6] п. 2 ст. 264 НК РФ;

[7] письма Минфина России от 01.11.2010 N 03-03-06/1/675, от 22.03.2010 N 03-03-06/4/26, 13.11.2007 N 03-03-06/1/807;

[8] пп. 1 п.1 ст. 146 НК РФ, письма Минфина России от 16.07.2012 N 03-07-07/64, от 25.10.2010 N 03-07-11/424, от 10.06.2010 N 03-07-07/36;

[9] пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ, письмо УФНС России по г. Москве от 09.02.2010 N 16-15/13276;

[10] письмо Минфина России от 27.04.2010 N 03-07-07/17;

Другие статьи

Сувенирная продукция с логотипом компании

Сувенирная продукция с логотипом компании. Документирование, бухгалтерский и налоговый учет рекламных расходов.

Что такое реклама.

Согласно п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" (далее - Федеральный закон N 38-ФЗ) рекламой является информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.
Таким образом, реклама - это распространенная для неопределенного круга лиц информация, наделенная определенными признаками. В Федеральном законе N 38-ФЗ установлены требования к рекламе как к информации, ее содержанию, местам и способам распространения. При этом порядок передачи такой информации между хозяйствующими субъектами или иными лицами при ее изготовлении или подготовке к распространению для неопределенного круга лиц не предусмотрен.
В соответствии с Письмами ФАС России от 5 апреля 2007 г. N АЦ/4624 и от 30.10.2006 N АК/18658 под неопределенным кругом лиц понимаются те лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации объекта рекламирования. Такой признак рекламной информации, как предназначенность ее для неопределенного круга лиц, означает отсутствие в рекламе указания о некоем лице или лицах, для которых реклама создана и на восприятие которых направлена.
Следовательно, распространение такой неперсонифицированной информации о лице, товаре, услуге признается распространением среди неопределенного круга лиц, в том числе в случаях распространения сувенирной продукции с логотипом организации в качестве подарков, поскольку заранее невозможно определить всех лиц, до которых такая информация будет доведена.

Документирование рекламных расходов в целях налогообложения.

Чтобы отнести затраты на проведение рекламных акций к расходам для исчисления налога на прибыль, бухгалтеру необходимо оценить, направлено ли данное мероприятие на привлечение внимания к деятельности организации со стороны неопределенного круга лиц. Для этого необходимо разобраться, можно ли перечислить всех лиц, для которых предназначено распространение информации.

Итак, если предметы (сувениры, образцы продукции) с символикой организации распространяются в связи с необходимостью осуществления компанией своей деятельности, то это мероприятие - реклама, а соответствующие расходы - рекламные.
Для того чтобы сувениры, на которых имеется символика организации, можно было учесть как затраты на рекламу, следует соблюсти следующие условия:
" цель проводимого мероприятия должна быть сформулирована в распоряжении руководства. Однако в нем не должно фигурировать упоминание того, что мероприятие по раздаче подарков будет закрытым (например, раздача сувениров будет происходить на территории партнеров организации). Более того, должен отсутствовать список одаряемых лиц, которым предназначены подарки с эмблемой организации. Данный аргумент подтвердит, что информация о лице и товарах направлена неопределенному кругу лиц, и потому такие расходы можно считать расходами на рекламу. Обратите внимание: раздача сувениров сотрудникам компании не относится к рекламе! Например, такая формулировка - "сувениры с логотипом компании (бейсболки) предназначены для распространения среди покупателей продукции, впервые заключающих договор купли-продажи";
" в первичных документах, отражающих выбытие вручаемых сувениров, достаточно указывать только их стоимость и количество;
" в качестве первичных документов, подтверждающих произведенные рекламные расходы, может выступать отчет лица, ответственного за распространение рекламной продукции, о количестве и стоимости рекламной продукции, розданной в течение месяца.


Расходы на рекламу для целей налогообложения прибыли

Все расходы на рекламу для целей налогообложения прибыли делятся на два вида (п. 4 ст. 264 НК РФ):
- ненормируемые, которые учитываются для целей налогообложения прибыли в полном размере;
- нормируемые - учитываются в размере, не превышающем 1 процент выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и акцизов.
Затраты на рекламу в налоговом учете включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ). Без каких-либо ограничений в качестве расходов признаются затраты:
- на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передачи по радио и телевидению) и Интернет (подробнее о том, как учесть такие расходы, читайте статью "Реклама в СМИ" на стр. 53);
- на световую и другую наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
- на участие в выставках, ярмарках, экспозициях;
- на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов;
- на изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых фирмой, или же о самой фирме;
- на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании на выставках.
Все остальные рекламные расходы учитываются в составе прочих расходов в сумме, которая не должна превышать 1 процент выручки от реализации. Кроме того, нормируются суммы затрат на приобретение или изготовление призов, вручаемых победителям розыгрышей во время проведения массовых рекламных кампаний.

Таким образом, стоимость сувенирной продукции, содержащей символику организации и передаваемой в соответствии с обычаем делового оборота в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества представителям других организаций или покупателям физическим лицам, учитывается при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в качестве расходов на рекламу в размере, не превышающем 1 процент выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и акцизов.

Начисление НДС по безвозмездной передаче рекламных материалов

Согласно п. 3 ст. 38 НК РФ товаром в целях налогообложения признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
На основании п. 1 ст. 39 НК РФ в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом, реализацией товаров является передача на безвозмездной основе права собственности на товары одним лицом другому лицу.
Подпунктом 1 п. 1 ст. 146 НК РФ установлено, что операции по реализации товаров на территории РФ на безвозмездной основе признаются объектом обложения НДС.
Таким образом, безвозмездную раздачу рекламно-сувенирной продукции в ходе проведения рекламных акций следует рассматривать в целях применения НДС как безвозмездную передачу товаров, за исключением одного момента.
В соответствии с пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб. освобождается от налогообложения. Что касается более дорогой рекламной продукции, то она должна облагаться НДС. На это, в частности, обращено внимание налогоплательщиков в Письме Минфина РФ от 14.04.2008 N 03-07-11/144.

С рыночной стоимости рекламных материалов по общему правилу должен быть исчислен налог (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Порядок определения налоговой базы указан в п. 2 ст. 154 НК РФ - рыночная стоимость рекламных материалов без учета НДС. Если же определить ее возможности нет, то по правилам ст. 40 НК РФ для расчета налоговой базы берется величина затрат организации на изготовление рекламных материалов.
Специально для рекламных материалов из общей нормы по налогообложению безвозмездной передачи ТМЦ сделано исключение: освобождается от обложения НДС передача рекламных материалов, стоимость которых не превышает 100 руб. (подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ). Одновременно нужно помнить, что "входной" НДС по этим материалам вычету не подлежит (подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ).
Установленная величина 100 руб. уже включает в себя "входной" НДС, это "неочищенная" стоимость единицы рекламной продукции. Иначе говоря, норматив без НДС будет 84 руб. 75 коп. за единицу (если НДС поставщик исчислил по ставке 18%) либо 90 руб. 90 коп. (если НДС - 10%).
Для организаций, которые отдельно закупают изделия и отдельно оплачивают работы по нанесению на них своего логотипа, рекламных надписей и пр. рассматриваемый норматив (100 руб.) необходимо сравнивать с полной суммой всех перечисленных затрат, приходящейся на единицу товара.
Когда НДС со стоимости переданных рекламных сувениров не начисляется, необходимо постоянно контролировать затраты на их приобретение. Если в каком-либо налоговом периоде затраты превысят 5% всех производственных расходов, то придется по пропорции делить "входной" НДС по общехозяйственным расходам. Ведь эти расходы нельзя отнести однозначно к рекламе или однозначно к производству. В противном случае организация потеряет право на вычет всего "входного" НДС и также не сможет включить его в расходы для целей налогообложения прибыли: при отсутствии раздельного учета сумма НДС вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль, не включается. Налогоплательщик имеет право не применять данные положения к тем налоговым периодам, в которых доля расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины расходов на производство (п. 4 ст. 170 НК РФ).
На практике многие бухгалтеры для снижения трудоемкости и унификации учетных процедур не пользуются данным положением, т.е. облагают налогом все без исключения операции и, соответственно, весь "входной" НДС учитывают в расчетах сумм налоговых вычетов. Но такой порядок допустим только в случае подачи в налоговые органы заявления по отказу от льготы (п. 5 ст. 149 НК РФ). Если этого сделано не будет, при налоговом контроле к организации могут быть предъявлены санкции за завышение налоговых вычетов.

НДФЛ при передаче рекламных материалов

Для целей исчисления НДФЛ рекламные мероприятия нужно разделить на два вида: конкурс и обычные рекламные подарки. И там, и там участникам - физическим лицам что-то бесплатно выдается, но вот налоговые последствия будут разными.
Рекламный конкурс предполагает, что для получения приза его участники - физические лица должны предпринять какие-то активные действия: придумать рассказ, нарисовать рисунок, сделать фото и прислать их организатору. Доходы в виде стоимости призов за участие в рекламных конкурсах не облагаются НДФЛ, если за год она не превышает 4000 руб. (п. 28 ст. 217 НК РФ). Для организации это означает, что при выдаче любого приза за рекламный конкурс стоимостью менее 4000 руб. она не исчисляет НДФЛ. Если приз дороже 4000 руб. то налог исчисляется с разницы (т.е. с суммы, превышающей 4000 руб.) и ставка при этом составляет 35% (п. 2 ст. 224 НК РФ). Однако чаще всего у организатора рекламного конкурса отсутствует возможность удержать налог, тогда он обязан письменно сообщить об этом (п. 4, 5 ст. 226 НК РФ), представив в свою налоговую инспекцию справку о доходах физического лица по установленной форме.
Обычные рекламные подарки - подарки, для получения которых их получателю - физическому лицу не надо делать ничего. Обложение доходов от их получения аналогично призам по рекламным конкурсам (до 4000 руб. не облагаются, свыше - налог исчисляется с суммы превышения, о невозможности удержания налоговые органы информируются в том же порядке), отличием будет только налоговая ставка - 13%. При этом Минфин России особо отметил, что разного рода полиграфическая продукция: каталоги, буклеты и т.д. - НДФЛ не облагается, так как не приносит их получателю экономической выгоды (см. например, письмо от 5 октября 2005 г. N 03-05-01-04/283).


Учет рекламных материалов

На практике с необходимостью построения системы учета рекламных материалов сталкиваются многие компании. Под рекламными материалами понимаются товарно-материальные ценности (ТМЦ), которые организация приобретает для передачи своим партнерам, реальным и потенциальным покупателям с целью привлечь интерес к самой организации, ее торговым маркам (брендам) или реализуемым ею товарам (работам, услугам). Конкуренция и необходимость завоевать или отстоять свою долю рынка заставляют организации проводить все более изощренные маркетинговые мероприятия, так называемые промо-акции - акции, направленные на продвижение на рынок. Иными словами, первое, что должен выяснить бухгалтер, - цель распространения (раздачи) приобретенных ТМЦ.

Рекламные материалы как объект учета

Если целью распространения (раздачи) ТМЦ является промо-акция, то расходы по раздаче ценностей следует рассматривать как расходы на продажу, поскольку согласно Инструкции по применению Плана счетов в организациях, занимающихся промышленной и иной производственной деятельностью, на счете 44 "Расходы на продажу" отражаются, в частности, расходы на рекламу и другие аналогичные по назначению расходы. Отнесение таких затрат в состав расходов по обычным видам деятельности (дебет счета 20 "Основное производство") либо в состав управленческих расходов (дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы") ошибочно, так как приводит к неправильному формированию показателей отчета о прибылях и убытках: все расходы по содействию сбыту продукции (работ, услуг) должны группироваться в соответствующей статье "Коммерческие расходы" отчета о прибылях и убытках (форма N 2), а не по каким-либо иным строкам отчета.
Причина довольно распространенной на практике ошибки заключается в том, что решение о включении затрат на рекламу в общехозяйственные расходы может быть "почерпнуто" исходя из определения последних, согласно которому общехозяйственные расходы - это расходы на нужды управления, не связанные непосредственно с производственным процессом (Инструкция по применению Плана счетов). Кстати, ни в одном документе системы нормативного регулирования бухгалтерского учета определения понятия "управленческие расходы" нет, равно как нет и определения коммерческих расходов.
Если же цель раздачи ТМЦ - мероприятие социального характера (поздравление ветеранов, поздравление с праздниками и юбилеями, награждение лучших по профессии, победителей спортивных соревнований или иное мероприятие), направленное не на стимулирование продвижения продукции на рынок, а на мотивацию работников организации или формирование ее социального имиджа, в этом случае расходы следует рассматривать как прочие (п. 11 ПБУ 10/99).
Однако налогообложение данных операций строится несколько иначе. Дело в том, что в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, можно отнести не все расходы по промо-акциям, а только те из них, которые понесены в рамках рекламных акций. Причем понятие рекламы должно соответствовать определению, данному Федеральным законом от 13 марта 2006 г. N 38-ФЗ "О рекламе" (далее - Закон о рекламе). Иначе говоря, не все учтенные по счету 44 расходы на передачу ТМЦ в рамках промо-акций могут быть признаны рекламными расходами для целей налогообложения прибыли.
Итак, приобретаемые ТМЦ квалифицированы бухгалтером именно как рекламные материалы, поэтому их приобретение отражается следующими проводками:
Д 10 "Материалы" - К 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - отражено поступление рекламных материалов (на основании первичных документов, общепринятых для оформления поступления ТМЦ);
Д 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - К 60 - отражен "входной" НДС (на основании счета-фактуры поставщика).
Таким образом приходуются рекламные каталоги и брошюры, листовки, майки, кепки, ручки, воздушные шарики и т.д.
Подчеркнем, что в проводках используется именно счет 10, но не счет 41 "Товары". Дело в том, что товары - это часть материально-производственных запасов, предназначенная для продажи (п. 2 ПБУ 5/01). Другими словами, предполагается, что приобретаемые ТМЦ будут реализованы в рамках торговой предпринимательской деятельности, направленной на извлечение прибыли (проданы дороже, чем приобретены). Раздача рекламных материалов не предполагает не только извлечения прибыли, но даже окупаемости понесенных на приобретение или изготовление затрат.
Тем не менее можно возразить, что эти активы нельзя назвать и материалами, поскольку материалы - это ТМЦ, которые после некоторой обработки и переработки формируют готовую продукцию. Дело в том, что на счете 10 отражаются не только материалы, но и другие группы ТМЦ, готовую продукцию не формирующие, - например, запчасти, тара, инвентарь. На этом счете отражаются и такие ТМЦ, которые без какой-либо переработки выдаются покупателям: в транспортной организации - типографские бланки билетов, в организации связи - карты экспресс-оплаты, в туристической компании - типографские бланки путевок, в любой торговой компании - дисконтные карты, дающие покупателю право на получение скидок, и т.д.
Поэтому отражение рекламных материалов по данному счету и, соответственно, в строке "Сырье, материалы и другие аналогичные ценности" бухгалтерского баланса (форма N 1) более оправданно, чем по строке "Товары". Однако формирующий отчетность бухгалтер в случае существенности данных запасов и полезности выделения информации о них для пользователя отчетности может не только раскрыть эту информацию в пояснительной записке к отчетности, но и отразить стоимость рекламных материалов в специальной самостоятельной строке баланса, отдельно и от сырья, и от товаров, но, конечно, в статье "Запасы".
При отражении в учете операций по раздаче рекламных материалов на практике очень распространена ошибка по построению схемы проводок аналогично реализации ТМЦ. Причина в том, что согласно ст. 39 НК РФ безвозмездная передача (которая возникает при раздаче рекламных материалов) признается для целей налогообложения их реализацией. Вот и пытаются бухгалтеры отразить в этом случае прочие доходы следующим образом:
Д 91 "Прочие доходы и расходы" - К 10 (41) - списаны ТМЦ;
Д 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - К 91 - отражена реализация ТМЦ;
Д 44, 91 - К 76 - списан "виртуальный" дебитор.
Такой подход ведет к нарушению норм п. 2 ПБУ 9/99), поскольку никакого "увеличения экономических выгод в результате поступления активов" при бесплатной раздаче не происходит. Но порой бывает, что бухгалтерский учет искажается сознательно, чтобы по кредиту счета 91 сформировать налоговую базу. Результат один - изменение данных отчета о прибылях и убытках на суммы несуществующих прочих доходов и расходов (правда, окончательный финансовый результат в этом случае не искажается).
Правильная схема проводок очень проста:
Д 44 - К 10 - списаны на счет коммерческих расходов рекламные материалы, распространенные в рамках промо-акций.
При этом на практике можно столкнуться и с более сложным ее вариантом:
Д 71 "Расчеты с подотчетными лицами" - К 10 - переданы рекламные материалы для раздачи сотрудникам организации (на основании требований-накладных, лимитно-заборных карт и пр.), которые будут распространять их в ходе промо-акции на выставке, в супермаркете или иных общественных местах;
Д 44 - К 71 - утверждены акты на списание рекламных материалов, последние списаны с подотчетных лиц на коммерческие расходы;
Д 10 - К 71 - отражен возврат нераспространенных рекламных материалов.

Признание расходов для целей налогообложения прибыли и"входной" НДС
по рекламным материалам

Однако вернемся к проблемам налогообложения, ведь не зря же ранее была упомянута ст. 39 Налогового кодекса РФ. Выделенный на счете 19 НДС может быть предъявлен к налоговым вычетам при наличии счетов-фактур и факта оприходования рекламных материалов (ст. 179 НК РФ). При этом расходы на их приобретение признаются в периоде их распространения и являются нормируемыми рекламными расходами (п. 4 ст. 264 НК РФ). Поэтому к вычету может быть предъявлена не вся учтенная на счете 19 сумма НДС, а только ее часть, приходящаяся на расходы, укладывающиеся в норматив. Оставшаяся часть НДС (сверх норматива) возмещению не подлежит и на практике учитывается двумя способами.
Первый вариант: НДС по сверхнормативным расходам на рекламу списывается в дебет счета 44, так как организации, и прежде всего маркетологу, нужно видеть полную сумму издержек на проведенную промо-акцию, т.е. включая невозмещаемый "сверхнормативный" НДС. Правда, в этом случае необходимо предусмотреть в налоговых регистрах исключение данного НДС из расходов, принимаемых для целей налогообложения прибыли, т.е. в налоговом учете данные издержки в качестве рекламных расходов не признаются.
Второй вариант более распространен: для минимизации разниц между бухгалтерским и налоговым учетом невозмещаемый НДС списывается в состав прочих расходов.
Тем не менее еще не все налоговые проблемы решены: надо определить, как поступить, если НДС, ранее являвшийся "сверхнормативным", в следующих месяцах (в связи с ростом объема выручки) становится "нормативным", поскольку выручка считается нарастающим итогом и, соответственно, сумма в размере 1% выручки постоянно растет (п. 3 ст. 317 НК РФ).
Исходя из действующих норм НК РФ, в этом случае можно будет подать корректировочную декларацию по НДС за период, в котором налоговые вычеты осуществлены не в полном размере, а в бухгалтерском учете часть суммы списать со счета 19 на счет 68 "Расчеты по налогам и сборам". Таким образом, организации следует не торопиться списывать "сверхнормативный" НДС на счет 44 или 91, а делать это только тогда, когда возможность его принятия в состав налоговых вычетов будет полностью исключена, т.е. перед составлением годовой отчетности, когда вся сумма выручки за отчетный год и, соответственно, 1% от нее уже известны.
Если же организация совершает одновременно облагаемые и не облагаемые НДС операции и размещает на рекламных материалах свой общий логотип, т.е. получается, что реклама относится к обоим видам деятельности, то алгоритм расчета налоговых вычетов еще более усложняется. Сначала рассчитывается пропорция, исходя из которой налог делится на сумму 1, которую потенциально можно принять к вычету, и сумму 2, включаемую в стоимость рекламных материалов (пропорция по соответствующим объемам выручки). И только после этого сумму 1 распределяют на "нормативный" и "сверхнормативный" НДС в зависимости от размера выручки, а "входной" НДС, включаемый в стоимость товаров (работ, услуг), учитывается при исчислении предельной величины расходов на рекламу.

Пример. Организация приобрела рекламные материалы на сумму 35 400 руб. (в том числе НДС - 5400 руб.). В этом отчетном периоде выручка от реализации, облагаемая НДС, составила 1 416 000 руб. (т.е. 1 200 000 без НДС), не облагаемая НДС - 400 000 руб.
Рассчитаем пропорцию для распределения между облагаемой и необлагаемой деятельностью:
1 200 000 руб. (1 200 000 руб. + 400 000 руб.) = 0,75;
400 000 руб. (1 200 000 руб. + 400 000 руб.) = 0,25.
Рассчитаем суммы 1 и 2:
5400 руб. х 0,75 = 4050 руб.;
5400 руб. х 0,25 = 1350 руб. (включается в стоимость рекламных материалов).
Определим предельный норматив:
(1 200 000 руб. + 400 000 руб.) х 1% = 16 000 руб.
Если рекламные материалы розданы в том же периоде, рекламные расходы для целей налогообложения прибыли составили 16 000 руб. Далее рассчитываются:
общая сумма рекламных расходов - 30 000 руб. + 1350 руб. = 31 350 руб.;
налоговый вычет по НДС - 4050 руб. х 16 000 руб. 31 350 руб. = 2 067 руб.
Если впоследствии выручка организации будет расти, можно будет делать соответствующие расчеты для целей исчисления рекламных расходов по налоговой базе по налогу на прибыль и для подачи корректировочных деклараций по увеличению налоговых вычетов по НДС.
Когда рекламные материалы раздаются непосредственно на выставке, очень часто допускается ошибка, что и их стоимость, так же как и затраты по участию в выставке, относятся к ненормируемым. Это не так. Если в ходе выставки бесплатно раздаются сувениры или проводится дегустация продукции, такие расходы уже будут нормироваться. Иными словами, нужно четко отделять расходы на участие в выставке (например, регистрационный взнос за участие, аренда оборудования для стенда) от других рекламных расходов.
Кроме того, мало "уложиться" в норматив. Любые расходы для целей налогообложения прибыли еще нужно экономически обосновать (ст. 252 НК РФ). А это значит, что, во-первых, все промо-акции должны быть спланированы и спрогнозирован их эффект (что должно быть соответствующим образом задокументировано в бизнес-планах, презентациях, служебной переписке и т.д.). Во-вторых, количество и стоимость использованных в ходе промо-акций рекламных материалов должно быть задокументировано актами на списание и как минимум сопоставимо со здравым смыслом.